銷售地下車位的使用權如何納稅

 A房地產開發轉讓地下車位使用權，與業主簽定《地下車位使用合同》，合同中明確約定:“該車位的使用期限為二十年……使用期限屆滿，甲方同意將該車位繼續無償提供給乙方使用至XX年XX月XX日（與土地使用權期限一致）。該合同實質是將標的物的所有權進行性轉讓，不存在使用期限的問題。同時合同約定，車位價為一次性支付，價格在10~20萬元左右，與有產權的地下位銷售價格相當。購賣方擁有車位的使用權、處置權，可以出租、轉讓，不受房地產公司的管理、控制。A房地產公司銷售地下車位使用權應當如何納稅？

??1增值稅

      營改增后，房地產開發企業銷售開發產品應繳納增值稅，根據《財政部、國家稅務總局關于推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1附《銷售服務、無形資產、不動產注釋》規定：“銷售不動產，是指轉讓不動產所有權的業務活動。不動產，是指不能移動或者移動后會引起性質、形狀改變的財產，包括建筑物、構筑物等。建筑物，包括住宅、商業營業用房、辦公樓等可供居住、工作或者進行其他活動的建造物。構筑物，包括道路、橋梁、隧道、水壩等建造物。轉讓建筑物有限產權或者使用權的，轉讓在建的建筑物或者構筑物所有權的，以及在轉讓建筑物或者構筑物時一并轉讓其所占土地的使用權的，按照銷售不動產繳納增值稅。”有限產權房是房屋所有人在購買公房中按照房改政策以標準價購買的住房或建房過程中得到了政府或企業補貼，房屋所有人享有完全的占有權、使用權和有限的處分權、收益權。所謂使用權房是指不能辦理房產證，但合法使用土地而又經規劃部門許可的在建和已建樓房，通稱使用權房。所以，增值稅對按“銷售不動產”稅目征收增值稅，并非不動產一定要發生產權的轉移，對于轉讓使用權的，也視同銷售不動產，按照銷售不動產稅目繳納增值增值稅。但何謂使用權？湖北省國家稅務局規定：納稅人將無產權的停車位、地下室、架空層和人防工程等房地產對外出租時，所簽訂租賃合同約定租期為20年(含)以上,并一次性收取租金的，按轉讓建筑物使用權，依銷售不動產的規定征收增值稅；否則，按不動產租賃征收增值稅。對于增值稅來說，不論是按銷售不動產，還是按照不動產租賃，其在增值稅稅負上是一樣的，銷售不動產稅率為11%，不動產租賃的稅率也同樣是11%。并且使用簡易計稅的，征收率也同樣都是5%。

2土地增值稅

      根據《土地增值稅暫行條例》及其實施細則的有關規定，土地增值稅是對出售或者以其他方式有償轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物的行為所征收的稅。根據《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發〔2006〕187號）第三條第二項的規定：“房地產開發企業將開發的部分房地產轉為企業自用或用于出租等商業用途時，如果產權未發生轉移，不征收土地增值稅，在稅款清算時不列收入，不扣除相應的成本和費用。”但在實際操作中，各地口徑不一，以湖北省為例：《湖北省地方稅務局關于印發〈湖北省房地產開發企業土地增值稅清算管理辦法〉的通知》(鄂地稅發〔2008〕207號)規定：“對于停車場(車庫)，僅轉讓使用權或出租使用期限與建造商品房同等期限的，應按規定計算收入，并準予扣除合理計算分攤的相關成本、費用。”但《湖北省地方稅務局關于財產行為稅若干政策問題的通知》（鄂地稅發〔2014〕63號）重新明確：納入整體項目規劃的其他類型的地下建筑物，包括房地產開發企業自用、出租，以及未取得產權銷售許可與業主簽訂產權轉讓合同或簽訂有限年度的使用權合同的，因其產權未發生實際轉移，故不屬于土地增值稅征稅范圍。但在實務中，仍有省份將轉讓地下車位使用權視同銷售計算繳納增值稅。如：《廣西壯族自治區地方稅務局關于遏制房價過快上漲、優化房地產結構、助推房地產市場平穩健康、發展稅收政策的公告》（廣西地稅公告2013年第2號）規定：房地產開發企業銷售車庫（位），并與買受人簽訂車庫（位）銷售合同的，不論是否取得產權證明，均按銷售不動產征稅。房地產開發企業、物業公司與買受人簽訂車庫（位）長期或無期限使用權轉讓合同，且合同價款相當于同一小區或同一地段的車庫（位）銷售價格的，應視同銷售，按銷售不動產征稅。

      應當注意：地下停車位的成本費用分攤應當區分情況。以湖北省為例，鄂地稅發〔2014〕63號規定：利用地下人防作為停車位，除土地成本以外的其他成本和費用(以下簡稱建安成本)，根據不同情況按以下方式進行稅務處理:(一)地下人防設施實際建安成本按公共配套設施處理，列入項目公攤成本進行扣除。(二)除地下人防設施外的其他地下建筑物，納入整體項目建設規劃并取得產權銷售許可(即購買人可辦理土地使用證和房產證)的，此類地下建筑物按“非住宅類房地產開發產品”有關規定處理，即已銷售部分應分攤的建安成本可據實列入扣除項目。(三)納入整體項目規劃的其他類型的地下建筑物，包括房地產開發企業自用、出租，以及未取得產權銷售許可與業主簽訂產權轉讓合同或簽訂有限年度的使用權合同的，因其產權未發生實際轉移，故不屬于土地增值稅征稅范圍，其對應的土地成本及建安成本不允許列入土地增值稅扣除項目。(四)未納入項目規劃但隨同項目同時建設的地下建筑物，視同單獨建造的地下建筑物，獨立核算，不列入本項目土地增值稅清算。發生銷售的，單獨申報清算土地增值稅。(五)地下建筑物成本費用應單獨進行核算，對于確實無法進行單獨核算的，可按整體項目單位面積平均成本費用計算。

3企業所得稅

      《企業會計準則第14號-收入（2006）》（財會〔2006〕3號）第二條規定:“收入，是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。本準則所涉及的收入，包括銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產使用權收入。”讓渡資產使用權的使用費收入主要是指企業轉讓無形資產等資產的使用權形成的使用費收入。出租固定資產取得的租金、進行債權投資收取的利息、進行股權投資取得的現金股利等，也構成讓渡資產使用權的使用費收入。轉讓地下車位使用權屬于讓渡資產使用權范疇。根據準則規定，企業讓渡資產使用權的使用費收入，在一次性收取使用費的情況下，且提供后續服務的,應在合同或協議規定的有效期內分期確認收入。

      在企業所得稅上，《企業所得稅法實施條例》第十九條規定，企業提供固定資產、包裝 物或者其他有形資產的使用權取得的收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。但針對企業一次性收取數年房屋租金的特殊性，根據《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79號）的規定：企業提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的租金收入，應按交易合同或協議規定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。其中，如果交易合同或協議中規定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入。

      對地下車位的扣除上，根據《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發〔2009〕31 號）第三十三條的規定，企業利用地下基礎設施形成的停車場所，作為公共配套設施進行處理。因為地下停車場不分攤成本費用，所以，轉讓地下車位使用權收入沒有與之相匹配的折舊費。這一點與土地增值稅成本費用的分攤是存在差異的。

4房產稅

      《國家稅務總局關于房產稅城鎮土地使用稅有關政策規定的通知》（國稅發〔2003〕89號）規定 :“鑒于房地產開發企業開發的商品房在出售前，對房地產 開發企業而言是一種產品，對房地產開發企業建造的商品房，在售出前，不征收房產稅對售出前房地產開發企業已使用或出租、出借的商品房應按規定征收房產稅。”所以，房地產企業開發的商品房，不論房產閑置多少年均不征收房產稅。但一旦將開發的商品房在售出前使用或出租、出借的，則應當繳納房產稅。對于地下建筑物，根據《財政部、國家稅務總局關于具備房屋功能的地下建筑征收房產稅的通知》（財稅〔2005〕181號）的規定，征收范圍內的具備房屋功能的地下建筑，包括與地上房屋相連的地下建筑以及完全建在地面以下的建筑、地下人防設施等，均應當依照有關規定征收房產稅。轉讓地下車位使用權，實質上是一種租賃關系，是開發商將車位在一定的時間范圍內供給購買者使用。所以，購買者所交的費用，實質上是相應車位的租金。因此，轉讓地下停車位（包括地下人防）使用權取得的租賃收入，應當從租計算繳納房產稅。

      根據房產稅規定，房產稅按年征收、分期繳納。納稅期限由省、自治區、直轄市人民政政府規定。根據《湖北省地方稅務局關于明確財產行為稅若干具體政策問題的通知》（鄂地稅發〔2010〕176號）規定，對于一次性預收取的房屋租金收入，不能按照租賃期分攤繳納房產稅，須以一次性收取的全額租金為計稅依據計征房產稅。

5契稅

      《財政部、國家稅務總局關于房屋 附屬設施有關契稅政策的批復》(財稅〔2004〕126號)規定:“對于承受與房屋相關的附屬設施(包括停車位、汽車庫、自行車庫、頂層閣樓及儲藏室)所有權或土地使用權的行為，按照契稅法律、法規的規定征收契稅；對于不涉及土地使用權和房屋所有權轉移變動的，不征收契稅。”由于受讓地下車位使用權不涉及產權轉移，所以不需繳納契稅。

6印花稅

      《印花稅暫行條例》的印花稅稅目表中規定，產權轉移書據包括財產所有權和版權、商標專用、專利權、專有技術使用權等轉移書據，按所載金額萬分之五來貼花。《印花稅暫行條例實施細則》第五條規定，產權轉移書據是指單位和個人產權的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據。《國家稅務總局關于印花稅若干具體問題的解釋和規定的通知》（國稅發〔1991〕155號）規定：“財產所有權”轉移書據的征稅范圍是：經政府管理機關登記注冊的動產、不動產的所有權轉移所立的書據，以及企業股權轉讓所立的書據。轉讓地下車位使用權，并不發生產權的轉移，因為，轉讓地下車位使用權應當按照租賃合同金額的千分之一繳納印花稅。

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