圍繞問題 完善對(duì)我國納稅人權(quán)利的法律保障

在建設(shè)法治中國的形勢(shì)下，我們應(yīng)以修改憲法、制定稅收基本法為切入點(diǎn)，修改立法法、稅收征管法、預(yù)算法，圍繞稅款征收、稅款使用、稅收征管和涉稅救濟(jì)等環(huán)節(jié)完善納稅人權(quán)利的法律保障，從根本上推動(dòng)相關(guān)部門職能轉(zhuǎn)型，促進(jìn)征稅權(quán)主體與納稅人主體的法律遵從與和諧統(tǒng)*。

　　根據(jù)憲法、立法法、預(yù)算法、稅收征管法、監(jiān)督法、審計(jì)法、處罰法、復(fù)議法、強(qiáng)制法、訴訟法和信息公開條例等相關(guān)規(guī)定，我國納稅人權(quán)利主要包括兩個(gè)方面，*是納稅人的*般權(quán)利，包括納稅義務(wù)的法定權(quán)、稅法制定的參與權(quán)、稅款使用的同意權(quán)、公共服務(wù)的監(jiān)督權(quán)等。二是納稅人的具體權(quán)利，包括知情權(quán)、保障權(quán)、救濟(jì)權(quán)等。隨著中國特色社會(huì)主義法律體系的初步形成，納稅人的合法權(quán)利得到進(jìn)*步明確。筆者認(rèn)為，我國現(xiàn)行法律體系給納稅人權(quán)利的法律保障提供了總體框架，但是在具體內(nèi)容方面尚存*些缺失。在建設(shè)法治中國的形勢(shì)下，需要跳出單*部門的局限，以納稅人為中心，認(rèn)真研究我國納稅人權(quán)利法律保障的現(xiàn)狀，以問題為導(dǎo)向，完善保障納稅人權(quán)利的法律體系，促進(jìn)社會(huì)管理方式的調(diào)整，實(shí)現(xiàn)征納關(guān)系的和諧。

　　我國現(xiàn)行法律體系在納稅人權(quán)利保護(hù)方面的缺失

　　第*，在稅法制定方面，主要是稅收法定不足，程序保障缺失。

　　比如，憲法在確定公民有依照法律納稅的義務(wù)時(shí)，未明示稅收法定的內(nèi)容。這個(gè)問題已成為我國目前難以做到依法治稅的原因之*。

　　在提案權(quán)方面，立法法第五十七條規(guī)定，行政法規(guī)由國務(wù)院組織起草。國務(wù)院有關(guān)部門可以向國務(wù)院報(bào)請(qǐng)法規(guī)立項(xiàng)，但人民代表是否享有提案權(quán)則未予提及。

　　在參與權(quán)方面，立法法第五十八條規(guī)定，行政法規(guī)在起草過程中可以采取座談會(huì)、論證會(huì)和聽證會(huì)等形式聽取意見，但不是必經(jīng)程序，且對(duì)征求意見的范圍、過程和結(jié)果等均缺乏明確要求。

　　第二，在稅款征收方面，稅收征管法賦予納稅人很多相應(yīng)的權(quán)利，但是有不少未明確的地方。

　　在知情權(quán)方面，關(guān)于知情的范圍、告知的質(zhì)量、咨詢的程序都缺乏明確的規(guī)定。比如，告知渠道不夠豐富，告知內(nèi)容不夠具體，告知的及時(shí)性和準(zhǔn)確性缺乏制度保障，以致納稅人在辦稅過程中浪費(fèi)人力、物力和財(cái)力的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。由于對(duì)納稅咨詢沒有明確的程序、要求和責(zé)任，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人在適用稅收政策過程中的具體業(yè)務(wù)咨詢不予受理、不予回復(fù)或答復(fù)不及時(shí)，納稅人很難保障自己的咨詢權(quán)利。

　　在選擇權(quán)方面，納稅人受到很多條件限制。比如，稅收征管法第二十六條規(guī)定，納稅人可以直接到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)，也可以選擇郵寄、數(shù)據(jù)電文或者其他方式辦理。但稅收征管法細(xì)則在第三十條中增加了需經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的前置條件。

　　在退稅權(quán)方面，也存在*些問題。比如，退稅期限與追征期限不平衡。稅收征管法規(guī)定，納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，可以自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)要求退還;而納稅人因計(jì)算錯(cuò)誤等原因未繳或者少繳稅款，累計(jì)在10萬元以上的，追征期可以延長到五年。另外，退稅抵扣的規(guī)定不周延。稅收征管法細(xì)則第七十九條規(guī)定，納稅人既有應(yīng)退稅款又有欠繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以將應(yīng)退還稅款和利息先抵扣欠繳的稅款;抵扣后有余額的，退還納稅人。但是，對(duì)于既有應(yīng)退稅款又有當(dāng)期應(yīng)繳納稅款的，則沒有提及是否可以抵扣當(dāng)期應(yīng)繳納的稅款。關(guān)于退稅的情形法律規(guī)定也不嚴(yán)密。稅收征管法第五十*條對(duì)于納稅人多繳稅款的退還列舉了兩種情形，*個(gè)是納稅人自己發(fā)現(xiàn)的，*個(gè)是稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)的，而對(duì)外部審計(jì)等第三方發(fā)現(xiàn)的情形未提及。

　　第三，在稅款使用方面，關(guān)于預(yù)算的口徑、審批、責(zé)任和監(jiān)督都存在法律規(guī)定方面的缺失。

　　關(guān)于預(yù)算口徑，憲法、預(yù)算法雖然確立了人民代表大會(huì)審查和批準(zhǔn)政府預(yù)算和執(zhí)行情況的制度，但是未明確預(yù)算編制的完整性原則，因而納稅人對(duì)稅款使用的監(jiān)督權(quán)并未獲得根本上的保障。在實(shí)際工作中只有*部分公共收支被納入預(yù)算管理，國有資本運(yùn)營預(yù)算和社會(huì)保障預(yù)算目前仍在行政系統(tǒng)運(yùn)作，尚未進(jìn)入人民代表大會(huì)的監(jiān)督和審議范圍。

　　關(guān)于預(yù)算審批，我國現(xiàn)行預(yù)算審批制度為綜合審批的方式，要么*次性全部通過，要么全部不通過。但是預(yù)算法未對(duì)可能否決預(yù)算草案的情形作出相應(yīng)安排，也未賦予修正權(quán)。預(yù)算法第五十三條規(guī)定，在執(zhí)行中因特殊情況需要增加支出或者減少收入，可以進(jìn)行預(yù)算調(diào)整。由于預(yù)算法對(duì)特殊情況并未明確，盡管預(yù)算調(diào)整仍履行人大審批程序，但是實(shí)際卻在行政系統(tǒng)。此外，財(cái)政資金在科目間調(diào)節(jié)空間很大，許多部門預(yù)算和超收收入未納入人大審批范圍，轉(zhuǎn)移支付尚缺制度性規(guī)定。

　　關(guān)于預(yù)算責(zé)任，預(yù)算法和財(cái)政違法行為處罰處分條例將預(yù)算違法行為局限于內(nèi)部行政追究，而且僅有責(zé)令改正、警告通報(bào)、行政處分三類追責(zé)措施，存在違法行為歸類簡(jiǎn)單、責(zé)任形式單*、懲罰力度過輕和可操作性差的問題。

　　關(guān)于預(yù)算監(jiān)督，我國尚未從憲法、預(yù)算法的高度規(guī)定各種賦稅和*切公共收支應(yīng)當(dāng)公布的原則。雖然國務(wù)院政府信息公開條例、財(cái)政部關(guān)于進(jìn)*步推動(dòng)地方財(cái)政部門政務(wù)公開的意見等制度作出了相關(guān)規(guī)定，但*個(gè)民眾知悉、參與和監(jiān)督政府預(yù)算的制度化平臺(tái)始終未能成形。

　　第四，在涉稅救濟(jì)方面，包括立法環(huán)節(jié)的救濟(jì)、執(zhí)法環(huán)節(jié)的救濟(jì)、司法環(huán)節(jié)的救濟(jì)，或存在制度空白，或遭遇機(jī)制的瓶頸。

　　*先，立法環(huán)節(jié)存在的問題。

　　關(guān)于立法審查制度，憲法第五條規(guī)定，*切法律、行政法規(guī)和地方性法規(guī)都不得同憲法相抵觸。但是，如何落實(shí)該規(guī)定還有制度的死角。比如憲法第六十二條規(guī)定，全國人大有權(quán)改變或者撤銷全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)不適當(dāng)?shù)臎Q定，但未提及如果全國人大制定的法律與憲法相抵觸時(shí)怎么處理。

　　關(guān)于立法監(jiān)督責(zé)任，立法法、監(jiān)督法和法規(guī)規(guī)章備案條例等從備案、審查和處理等角度，對(duì)立法環(huán)節(jié)的審查和監(jiān)督作出規(guī)定，但是均未明確審查監(jiān)督主體和被審查監(jiān)督主體相應(yīng)的法律責(zé)任。更重要的問題是，現(xiàn)行制度未規(guī)定由誰來追究責(zé)任。

　　關(guān)于立法監(jiān)督機(jī)制，比如，監(jiān)督法第二十條規(guī)定，各*人大常委員會(huì)聽取的預(yù)算執(zhí)行情況報(bào)告、審計(jì)工作報(bào)告及審議意見，各*政府對(duì)審議意見研究情況和執(zhí)行情況的報(bào)告，應(yīng)向本*人民代表大會(huì)代表通報(bào)并向社會(huì)公布。但是這個(gè)監(jiān)督機(jī)制存在*個(gè)*大的問題是審計(jì)部門缺乏*立性。比如，審計(jì)法第二條規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)由各*政府所設(shè)立，其并不是直接對(duì)人大常委會(huì)負(fù)責(zé)。

　　關(guān)于行政救濟(jì)的依據(jù)，稅收征管法在規(guī)定納稅人享有知情權(quán)、咨詢權(quán)和陳述權(quán)等具體權(quán)利的同時(shí)，未對(duì)應(yīng)地明確稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)履行的義務(wù)和責(zé)任，使納稅人在尋求行政救濟(jì)時(shí)無所依憑。比如，稅務(wù)機(jī)關(guān)政策變更未及時(shí)告知或者對(duì)咨詢請(qǐng)示未及時(shí)回復(fù)，由此導(dǎo)致納稅人未及時(shí)履行納稅義務(wù)的責(zé)任如何厘清?稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人陳述和申辯是否應(yīng)有記錄和復(fù)核等程序?如果納稅人提出的事實(shí)、理由或者證據(jù)成立，納稅人能否提出調(diào)整稅務(wù)決定的申請(qǐng)?稅務(wù)機(jī)關(guān)在作出稅務(wù)決定前如果拒*聽取當(dāng)事人的陳述、申辯，其稅務(wù)行政決定是否有效?這些在稅收征管法中都是空白。

　　其次，執(zhí)法環(huán)節(jié)存在的問題。

　　執(zhí)法文書不夠規(guī)范。行政復(fù)議法實(shí)施條例第十七條規(guī)定，行政機(jī)關(guān)作出的具體行政行為對(duì)公民、法人或者其他組織的權(quán)利、義務(wù)可能產(chǎn)生不利影響的，應(yīng)當(dāng)告知其申請(qǐng)行政復(fù)議的權(quán)利、行政復(fù)議機(jī)關(guān)和行政復(fù)議申請(qǐng)期限。但是，現(xiàn)行執(zhí)法文書中救濟(jì)權(quán)益的告知有缺失，未形成銜接行政執(zhí)法與行政救濟(jì)的重要樞紐。

　　救濟(jì)力量比較分散。投訴、舉報(bào)、信訪、復(fù)議和輿情分別歸屬不同部門管理，并且，各救濟(jì)渠道自行受理、處理和辦結(jié)，不受*立的管理部門監(jiān)督。

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